企業(yè)所得稅稅務(wù)籌劃及案例分析第一節(jié)企業(yè)所得稅基礎(chǔ)知識企業(yè)所得稅是針對企業(yè)的營業(yè)所得交納的稅款所針對的企業(yè)包括國有企業(yè)集體企業(yè)私營企業(yè)不包括個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)這兩種企業(yè)不具備企業(yè)法人資格按照個人所得稅計稅聯(lián)營企業(yè)股份制企業(yè)以及經(jīng)國家有關(guān)部門批準依法注冊登記的事業(yè)單位和社會團體等組織為了可以直觀的分析企業(yè)所得稅的避稅方法這里只介紹企業(yè)所得稅的計算方法企業(yè)所得稅的征收分為兩種方法1針對可以準確核算收入總額和成本費用支出的企業(yè)實行核算征收在這種征收方法下企業(yè)所得稅計算如下應(yīng)納稅額收入總額-準予扣除項目金額×稅率括號內(nèi)的收入總額-準予扣除項目金額我們稱為應(yīng)納稅所得額2針對不可以準確核算收入總額和成本費用支出不能向主管稅務(wù)機關(guān)提供真實準確完整的納稅資料的企業(yè)實行核定征收核定征收又分為兩種定額征收即由稅務(wù)機關(guān)按照一定得標準籃球課程標準兒科分級護理標準分級護理細化標準黨員活動室建設(shè)塵肺標準片程序方法直接核定企業(yè)應(yīng)交的所得稅額核定應(yīng)稅所得率征收即由稅務(wù)機關(guān)按照一定得標準程序方法預(yù)先核定納稅人的應(yīng)稅所得率然后企業(yè)按照如下公式納稅應(yīng)納稅額收入總額×應(yīng)稅所得率×稅率對實行第二種征收方式即核定征收方式的企業(yè)由于應(yīng)稅所得率由稅務(wù)機關(guān)設(shè)定缺乏可操作的彈性所以我們往下討論的企業(yè)避稅問題乘法口算100題七年級有理數(shù)混合運算100題計算機一級題庫二元一次方程組應(yīng)用題真心話大冒險刺激問題主要針對適用核算征收的企業(yè)但這并不表明核算征收就一定比核定征收可以交納更少的稅款這需要具體情況具體計算第二節(jié)企業(yè)所得稅的避稅技巧企業(yè)所得稅的避稅可以大概從兩個方面進行籌劃一是落腳于上述的計稅公式即應(yīng)納稅額收入總額-準予扣除項目金額×稅率另一方面就是利用稅法規(guī)定基本建設(shè)項目建設(shè)成本管理規(guī)定贍養(yǎng)老人的法律規(guī)定三八婦女節(jié)放假規(guī)定三八節(jié)放假規(guī)定鞋類三包規(guī)定的其它政策如稅收優(yōu)惠政策虧損彌補政策等一應(yīng)納稅額收入總額-準予扣除項目金額×稅率該計稅公式很直觀的告訴我們要少繳稅需要賬面的收入總額盡量少準予扣除項目金額盡量多稅率盡量低收入總額是操作彈性較小的而準予扣除項目金額就是我們操作的主要目標稅法對準予扣除項目金額做了許多限制規(guī)定以下我們從幾個方面來簡單說明怎樣可以在稅法允許的范圍內(nèi)充分利用扣除項目金額以使應(yīng)納稅額盡量少1工資薪金支出稅法對工資薪金支出的扣除標準是有限定的無論企業(yè)是采取計稅工資扣除辦法還是實行工資薪金總額與經(jīng)濟效益掛鉤辦法也只是能在扣除標準內(nèi)扣除工資薪金支出費用所以我們在進行稅務(wù)籌劃時應(yīng)盡量利用上這個限額案例某企業(yè)2003年度應(yīng)發(fā)職工工資100萬元但由于當年貨款不能及時收回資金周轉(zhuǎn)困難所以當年只發(fā)了50萬會計只對所發(fā)的50萬計入了費用2004年度資金收回企業(yè)把2003年度所欠的50萬全部補發(fā)加上本年度的應(yīng)發(fā)工資100萬2004年一共發(fā)放工資150萬20032004的計稅工資均為100萬

這種情況下2003年計算所得稅的時候工資扣除額只為計入費用的實際發(fā)放工資50萬而在2004年補發(fā)所欠的50萬時因其超過2004年的計稅工資標準所以超過的部分即補發(fā)的50萬工資是不能在稅前扣除的換句話說企業(yè)多交了50萬×33165萬的所得稅如果我們在2003年的時候?qū)ζ髽I(yè)的財務(wù)做一個這樣的籌劃向外借款50萬來發(fā)放職工的工資或者直接把拖欠職工的工資變?yōu)橄蚵毠さ慕杩钅敲淳涂梢栽?003年直接扣除100萬的工資費用可減少納稅165萬元當然這樣做要考慮到借款利息支出跟節(jié)約的所得稅孰多的問題如果借款利息比所得稅節(jié)省還多那么這種做法顯然是不可取的但一般情況利率不太可能高于所得稅率的33另外需要指出職工工會經(jīng)費職工福利費職工教育費分別按照工資總額的21415計算扣除這三項費用屬于標準抵扣項目不是限額抵扣項目不得多扣也不需要少扣所以企業(yè)在經(jīng)營活動中要注意足額抵扣以最大程度減少應(yīng)納稅款2業(yè)務(wù)招待費用稅法規(guī)定納稅人發(fā)生的與其生產(chǎn)經(jīng)營業(yè)務(wù)直接相關(guān)的業(yè)務(wù)招待費可在一定范圍內(nèi)據(jù)實扣除超過標準不得在稅前扣除該扣除標準是全年銷售營業(yè)收入凈額在1500萬及以下的不超過銷售營業(yè)收入凈額的5‰全年銷售營業(yè)凈額超過1500萬的部分扣除額不得超過該部分的3‰收入凈額是指納稅人從事生產(chǎn)經(jīng)營活動取得的收入扣除銷售折扣銷貨退回等項支出后的收入額包括主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入納稅人從聯(lián)營企業(yè)分回的稅后利潤或從股份企業(yè)分回的股息等因其在對方企業(yè)已經(jīng)計提了業(yè)務(wù)招待費不再作為計提業(yè)務(wù)招待費的基數(shù)在利用業(yè)務(wù)招待費避稅的規(guī)劃上我們的出發(fā)點跟利用其它方法是一樣的也就是盡量的利用扣除限額若企業(yè)有子公司或其它關(guān)系非常密切的企業(yè)應(yīng)把本企業(yè)超過限額的業(yè)務(wù)招待費設(shè)法轉(zhuǎn)移到其它關(guān)系企業(yè)中以達到避稅的目的案例A股份有限公司執(zhí)行《企業(yè)會計制度培訓(xùn)學(xué)校管理制度消防安全管理制度倉庫管理制度項目管理制度報銷制度及報銷流程》和現(xiàn)行企業(yè)所得稅政策企業(yè)所得稅稅率為332001年主營業(yè)務(wù)收入1800萬管理費用中列支的業(yè)務(wù)招待費為205萬其他應(yīng)付款賬戶中企業(yè)提取業(yè)務(wù)招待費4萬元賬戶處理為借管理費用――業(yè)務(wù)招待費40000貸其他應(yīng)付款――業(yè)務(wù)招待費400002002年3月稅務(wù)機關(guān)稽查局進行所得稅檢查時對上述事項進行所得稅納稅調(diào)整稅法規(guī)定企業(yè)只應(yīng)就發(fā)生的與其經(jīng)營業(yè)務(wù)直接相關(guān)的業(yè)務(wù)招待費據(jù)實扣除必須分清本期成本費用和下期成本費用的界限不得任意預(yù)提和攤消費用因此該企業(yè)2001年的費用應(yīng)該是當年實際發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費不能預(yù)提費用所以對多計入的業(yè)務(wù)招待費應(yīng)作調(diào)整應(yīng)調(diào)增當年的損益借其他應(yīng)付款――業(yè)務(wù)招待費40000貸以前年度損益調(diào)整40000該企業(yè)本期實際發(fā)生的業(yè)

務(wù)招待費205-4165萬另外業(yè)務(wù)招待費的扣除限額1500×5‰1800-1500×3‰84萬所以企業(yè)有165-8481萬元時不得在稅前扣除的所以A企業(yè)的業(yè)務(wù)招待費可抵稅84×332772萬元若A公司設(shè)立有銷售公司將產(chǎn)品以1500萬的價格出售給設(shè)立的銷售公司銷售公司再以1800萬的價格對外銷售假設(shè)A公司與設(shè)立的銷售公司的業(yè)務(wù)招待費分別為8萬和85萬元該假設(shè)基于原A企業(yè)實際業(yè)務(wù)招待費為165萬現(xiàn)將該165萬分配給A企業(yè)和它所設(shè)立的銷售公司則A企業(yè)業(yè)務(wù)招待費扣除限額1500×5‰75萬銷售公司業(yè)務(wù)招待費扣除限額1500×5‰1800-1500×3‰84萬則對于整個利益集團來說業(yè)務(wù)招待費可抵稅7584×335247萬因此整個利益集團通過該避稅籌劃可避稅5247-27722476萬元例子說明兩件事a發(fā)生的與其經(jīng)營業(yè)務(wù)直接相關(guān)的業(yè)務(wù)招待費方可據(jù)實扣除b在限額內(nèi)的業(yè)務(wù)招待費方可扣除顯然例子是理想化的它對說明問題很有幫助但具體業(yè)務(wù)發(fā)生時也許還要考慮很多方面的問題例如當A公司設(shè)立有銷售公司的時候整個利益集團的費用應(yīng)該會相應(yīng)的增加也就是說在利益集團能更大程度的利用業(yè)務(wù)招待費避稅的同時其稅前會計利潤會相應(yīng)的減少所以具體情況我們還應(yīng)該具體的計算利弊以做出合理的決策3廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費同為企業(yè)為了擴大自己的產(chǎn)品銷量提高品牌知名度所花費的費用但稅法嚴格區(qū)分了企業(yè)經(jīng)營過程中的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費并且兩種費用準予扣除的額度相距甚遠只有符合規(guī)定的條件才能作為廣告費支出列支其條件為a廣告是通過經(jīng)工商部門批準的專門機構(gòu)制作b已實際支付費用并取得相應(yīng)的發(fā)票c通過一定的媒體傳播由于兩種費用的扣除額不同這就給了我們避稅籌劃的空間案例某食品制造企業(yè)2002年度企業(yè)收入70萬元稅前會計利潤15萬元為鞏固已有市場在一縣城用懸掛條幅方式宣傳自己的新產(chǎn)品企業(yè)當時有兩種方案施工施工方案施工方案范例結(jié)構(gòu)施工方案營銷策劃方案范本施工組織設(shè)計(施工方案)可以實施其一自身策劃來實施委托某一單位加工該條幅再向當?shù)赜嘘P(guān)部門申報廣告審批之后懸掛條幅此方案所需費用為10萬元其二委托當?shù)毓蠌V告公司來制作委托廣告公司費用12萬元企業(yè)選擇以方式一是否合理方案一自身策劃根據(jù)稅法相關(guān)規(guī)定企業(yè)自身操作只能作為業(yè)務(wù)宣傳費在企業(yè)所得稅前列支而業(yè)務(wù)宣傳費的列支限額為不超過銷售營業(yè)收入的5‰所以企業(yè)能稅前抵扣的業(yè)務(wù)宣傳費為700000×5‰3500元則企業(yè)稅前利潤應(yīng)該調(diào)整為0-3500246500那么稅后利潤15×3368655元方案二通過廣告公司依據(jù)稅法規(guī)定食品企業(yè)的廣告費當年抵扣限額為銷售營業(yè)收入的8超過企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃

部分可無限期向以后年度轉(zhuǎn)結(jié)所以企業(yè)當期稅前能抵扣的廣告費限額為700000×856000元則企業(yè)稅前利潤應(yīng)調(diào)整為25120000元式中的250000是還原企業(yè)不作廣告的稅前會計利潤那么當期稅后利潤13×3365980元可見如果企業(yè)只考慮當期的效益選擇方案一是合理的但由于作為廣告費的超過部分可以向以后年度無限轉(zhuǎn)結(jié)而作為業(yè)務(wù)宣傳費則不可以所以如果長期考慮把以后的利益視為當期考慮的話則120000的廣告費視為全額扣除有企業(yè)稅后利潤13×3387100元所以如果考慮上以后收益選擇方案二才是合理的選擇如果再考慮上廣告效益效果的話選擇方案一無疑是費時費力且效果不佳的選擇4采用折扣方式促銷企業(yè)在利用折扣進行促銷時應(yīng)注意兩個問題以充分避稅第一稅法規(guī)定折扣額不在同一張發(fā)票上分別注明而是另開發(fā)票的不能從銷售額中扣除也就是說這樣的折扣不能在稅前抵扣第二稅法規(guī)定價值形態(tài)的折扣可以在稅前扣除而實物形態(tài)的折扣不僅不能扣除還應(yīng)該視同銷售處理這樣反而會增加收入項增多應(yīng)納稅額案例某商業(yè)企業(yè)采用買一送一方式銷售空調(diào)隨機贈送熱水器一臺空調(diào)銷售價格2000元同類熱水器銷售價格300元企業(yè)將熱水器的贈送在營業(yè)外支出中核算并沒有計入當期的銷售收入每臺空調(diào)銷售成本費用及銷售稅金支出為1600元熱水器為250元當期共銷售了10臺空調(diào)不考慮納稅調(diào)整因素計算當期企業(yè)所得稅按照稅法規(guī)定企業(yè)采用實物折扣方式其所贈送的貨物應(yīng)視同銷售處理這樣納稅人不僅不能減少納稅反而要增加收入項增加應(yīng)納稅額應(yīng)納稅額2000300-1600-250×10×331485元如果企業(yè)采用價格折扣方式每臺空調(diào)折扣300元并在同一張發(fā)票上注明其納稅所得的情況就完全不同了應(yīng)納稅額2000-300-1600×10×33330元可見納稅人為了較少交納所得稅應(yīng)該選擇價值形態(tài)的折扣銷售方式當然例子也是片面的只考慮了減少納稅一個方面的因素如果熱水器處于積壓狀態(tài)而商場又需要現(xiàn)金回籠或者還有別的因素要考慮的華那問題就需要另外具體分析考慮了5利用固定資產(chǎn)折舊固定資產(chǎn)折舊在企業(yè)會計里我們計入管理費用所以折舊越多管理費用越大準予扣除項目金額也就越大一般情況下我們希望折舊早點實現(xiàn)盡早得到折舊帶來的抵稅收益所以一般我們傾向與利用加速折舊讓折舊收益早日實現(xiàn)但如果存在其它考慮因素結(jié)果則會有所不同例如如果存在稅收減免期那么在減免期內(nèi)多攤折舊就是一種不利的做法案例某公司1998-2002年每年不提折舊前的應(yīng)納稅所得額為1000萬沒有其它納稅調(diào)整事項19981999為免稅期如果采用

平均年限法每年的折舊額為400萬采用雙倍余額遞減法各年折舊分別為800萬480萬288萬216萬216萬則如果采用評價年限法5年一共納稅2×1000-400×03×1000-400×33594萬前兩年免稅如果采用加速折舊5年一共納稅1000-288×331000-216×331000-216×337524元可見在這種情況下采用加速折舊反而會增加稅收負擔(dān)在利用折舊做納稅籌劃時還應(yīng)該考慮其它各種因素例如稅法規(guī)定允許的5年補虧期道理與上例是大同小異的除了上述的幾種通過增加準予扣除項目金額避稅的方法外稅法規(guī)定的各項扣除項目幾乎都是可以做避稅籌劃操作的有許多需要符合某種條件方可實現(xiàn)例如利用利息費用若一個企業(yè)用借入資金投資生產(chǎn)其利息費用就可以稅前扣除當然這樣企業(yè)要承擔(dān)利息負擔(dān)但如果企業(yè)向自己的子公司或母公司或者是向利益共同的關(guān)系密切的企業(yè)借入資金那么企業(yè)的利息負擔(dān)也就是等于向自己集團負擔(dān)就可不作考慮當然這樣操作收到利息的一方也是要就收到的利息交所得稅但如果又進一步假設(shè)借出資金的一方剛好處于納稅減免期這樣對整個集團來說就可以實現(xiàn)少納稅了所以對具體的情況我們還要做具體分析6對稅率的選擇稅法規(guī)定年應(yīng)納稅所得額在3萬含3萬以下的企業(yè)按18征收企業(yè)所得稅年應(yīng)納稅所得額在3萬-10萬含10萬按27征收企業(yè)所得稅可以通過選擇稅率以達到避稅目的納稅人指的是年應(yīng)納稅所得額在這兩個分界點附近的企業(yè)方法是簡單且明顯的如果一企業(yè)年應(yīng)納稅所得額為301萬元企業(yè)當然應(yīng)該想辦法把那100元在稅前扣除出去這樣企業(yè)就可以從適用27的稅率變成適用18的稅率直接在賬上涂掉這100元是違法的我們應(yīng)該通過合法的手段扣除這100元例如捐贈到稅法允許扣除的捐贈項目擴大技術(shù)改造費用適當提高部分職工工資等二利用稅法規(guī)定的其它相關(guān)政策從這方面考慮問題比較直觀因為稅法具體規(guī)定了各種優(yōu)惠政策企業(yè)只需考慮是否做稅法規(guī)定的優(yōu)惠項目或者是否努力使自己符合稅法規(guī)定的優(yōu)惠條件即可例如稅法規(guī)定了可減按15征稅的高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)開發(fā)區(qū)那么企業(yè)要考慮的就是是否把企業(yè)設(shè)立在該開發(fā)區(qū)內(nèi)又如稅法規(guī)定對在我國境內(nèi)投資于符合國家產(chǎn)業(yè)政策的技術(shù)改造項目的企業(yè)其項目所需國產(chǎn)設(shè)備投資的40可從企業(yè)技術(shù)改造項目設(shè)備購置當年比前一年新增的企業(yè)所得稅中抵免那么企業(yè)要做的就是考慮是否選擇以國產(chǎn)設(shè)備投資優(yōu)惠政策條款還有很多這里不再一一列出需要再次強調(diào)的是對企業(yè)所得稅的避稅籌劃應(yīng)該通盤考慮某種能減少企業(yè)所得稅的做法很可能會導(dǎo)致其它費用的增加在具體籌劃時要從各方面詳細計算以使得企業(yè)效益最大化企業(yè)所得稅的稅務(wù)籌劃

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